|
ANAYASA MAHKEMESİNE TÜRKİYE İŞ BANKASI ŞUBELERİ BAŞVURULARINA İLİŞKİN MAHKEMENİN 12.11.2014 TARİH VE 2014/6192 BAŞVURU NOLU1 KARARININ İNCELEMESİ
Nezih SÜTÇÜ2
I.OLAY:
VERGİ CEZASI KESİLMESİ
Türkiye İş Bankası nezdinde 2007-2011 yılları arası dönem için yapılan vergi incelemesi sonucunda düzenlenen 23/11/2012 tarih ve 2012-B-585/8 sayılı vergi tekniği raporunda özetle,*"Munzam Sandık Vakfının 506 sayılı Kanun'un geçici 20. maddesine göre kurulmadığı, Bankaya ait geçici 20. maddeye göre kurulan başka bir sandığın bulunduğu, dolayısıyla Munzam Sandığın bu sandığın sağladığı haklara ek haklar sağladığı ve bu sebeple özel sigorta fonksiyonu gördüğü, Munzam Sandığın ana finansman kaynağının çalışanlardan ve Bankadan sağlanan katkı payları olduğu, dolayısıyla Vakıf tarafından çalışanlara sağlanan menfaatlerin bir kısmının Banka tarafından finanse edildiği, bu yönüyle Banka katkı payının işçilere sağlanan menfaatlere ilişkin işveren payı olarak algılanması gerektiği, Banka katkı payının hesabında çalışanların emekliliğe esas maaş ve ikramiye paylarının dikkate alındığı ve bundaki amacın her bir çalışanın elde edeceği menfaatin net tutarını belirlemek olduğu, Banka katkı payı ödemelerinden esas yararlananın çalışanlar olduğu Munzam Sandığın sadece buna aracılık ettiği"*gerekçeleriyle Bankanın muhtelif şubeleri tarafından yapılan ödemelerin ücret mahiyetinde olduğu ve bu ödemelerin 31/12/1960 tarih ve 193 sayılı Gelir Vergisi Kanunu'nun 63. maddesinde yazılı şartları taşımaması nedeniyle ücret matrahından indirilemeyeceği sonucuna varılarak, bu ödemeler üzerinden gelir vergisi kesilerek beyan edilip ödenmediği gerekçesiyle cezalı gelir vergisi tarhiyatları ve bu katılım payları ödemelere ilişkin belgelerde gösterilmediğinden damga vergisi matrahının eksik hesaplandığı gerekçesiyle de cezalı damga vergisi tarhiyatları yapılarak Bankanın muhtelif şubelerine tebliğ edilmiştir.
CEZALI TARHİYATA KARŞI DAVALAR
Banka tarafından muhtelif şubeleri adına bu tarhiyatlara karşı, Vakfa ödenen katkı paylarının ücret sayılamayacağı iddiasıyla vergi mahkemelerinde çok sayıda dava açılmış, bu davaların çoğu reddedilmiş, bazı davalar vergi mahkemelerince kabul edilse de bu kararların bir kısmı üst derece mahkemeleri olan bölge idare mahkemelerince bozularak esastan reddedilmiş, bir kısmı da üst derece mahkemesi olan Danıştay Üçüncü ve Dördüncü Dairelerince 2013 yılının değişik tarihlerinde verilen kararlarda, esastan reddedilmiştir.
DAVALARDA LEHE DEĞERLENDİRMELER
İlk derece aşamasında davaları kabul eden vergi mahkemelerinin kararları ile emsal niteliğindeki Danıştay Dördüncü Dairesinin 14/11/2013 tarih ve E.2013/5743, K.2013/7966 sayılı oyçokluğu ile verilen kararına katılmayan üyelerin karşı oy yazılarında özetle,*"katkı payı ödemesinin kaynağının Vakıf senedi olduğu, Vakfın fonksiyonunun çeşitli sosyal güvenlik yardımlarının sağlanması olduğu, koşulların gerçekleşmesi halinde çalışanlara sağlanan faydanın ücret olarak değerlendirilemeyeceği, katkı payının hesaplanmasında işçi ücretlerinin baz alınmasının bir sigorta primi hesaplama tekniği olup bu şekilde hesaplama yapılmasının katkı payının ücret olarak değerlendirilmesi sonucunu doğurmayacağı, çalışanlara Vakıfça menfaat sağlanmasının tek başına ödemenin ücret olduğunun kabulünü gerektirmeyeceği, sağlanan menfaat üzerinde hukuki ve fiili tasarrufun ne zaman gerçekleştiğinin tespit edilmesi gerektiği oysa menfaatin hangi çalışana ne zaman sağlandığının belli olmadığı, ödemenin yapıldığı tarih itibariyle çalışanın hukuki ve fiili tasarrufunun bulunmadığı, dolayısıyla Banka çalışanlarına doğrudan bir menfaat sağlanmadığı, menfaatin Banka ile çalışan arasındaki iş aktine göre değil, Vakıf ile yararlanan arasındaki hukuki bağa göre sağlandığı, hangi çalışana hangi tutarda menfaat sağlandığı tespit edilemeyeceğinden, menfaatin parayla temsil edilme kabiliyetinin bulunmadığı, Vakfın sağladığı menfaatlerden sadece ücretli olarak çalışanlar değil, Bankanın vakıflarında çalışanlar ve görevinden ayrılanların da yararlandığı, Bankanın katkı payını önce bordroya ekleyip vergi kesmesi sonra da Vakfa ödemesi hususunda yasal bir zorunluluk bulunmadığı, kıyas veya genişletici yorum yoluyla vergi konusunun genişletemeyeceği, aksinin kabulü halinin vergiyi doğuran olayın mahiyetine ve verginin kanuniliği ilkesine aykırı olduğu"*gerekçeleriyle davaların kabul edildiği ve aynı gerekçelerle Danıştay incelemesinde bazı üyelerin çoğunluk görüşüne katılmadıkları görülmektedir.
DAVALARDA ALEYHE DEĞERLENDİRMELER
Gerek davaların reddine ilişkin vergi mahkemeleri ile bölge idare mahkemeleri kararlarında ve gerekse emsal niteliğindeki ve kabul yönündeki ilk derece mahkemesi kararlarının bozulmasına ilişkin Danıştay Dördüncü Dairesinin 24/12/2013 tarih ve E.2013/6879, K.2013/10433 sayılı kararı ile Danıştay Üçüncü Dairesinin 23/12/2013 tarih ve E.2013/10314, K.2013/6399 sayılı kararında özetle,*"Kanunun vergiyi doğuran olay olarak nitelendirdiği hukuki durumun özel hukuk işlemi veya tasarrufuyla değiştirilemeyeceği, Banka tarafından Vakfa aktarılan paraların Vakıfta kalmayıp çalışanlara menfaat olarak yansıtıldığı, Vakfın bu işlemde aracılık ettiği, Vakıf tarafından sunulan menfaatlerin bir kısmının Banka tarafından finanse edildiği, Banka katılım payının çalışanların maaş ve ikramiyelerinin belli bir oranı olarak hesaplanması suretiyle her çalışanın elde edeceği menfaatin net tutarının belirlendiği, kayıtların personel bazında tutulduğu ve sağlanan maddi menfaatin bu kişilere münhasır kılındığı, menfaat anlık olarak sunulmasa bile Banka tarafından yapılan ödemelerin kişi bazında izlendiği ve sonuçta koşullar gerçekleştiğinde kişiye ödeme yapıldığı, dolayısıyla ödeme ile kişisel bazda menfaat sağlandığı, Bankanın vakfa ödenen işçi paylarından stopaj yoluyla vergi kestiği bu nedenle tasarruf hakkının bulunduğu, iç ilişkide Bankanın sorumluluğunun çalışana karşı değil de Vakfa karşı olmasının sonucu değiştirmeyeceği, (başvuranlar tarafından aksi yönde Danıştay kararları bulunduğu iddiasına ilişkin olarak) aksi yönde Danıştay kararları bulunsa da, içtihadı birleştirme kararları dışındaki kararların olaya özgü ve tarafları bağlayıcı olduğu, (aksi yönde Maliye Bakanlığı muktezaları bulunduğu iddiasına ilişkin olarak ise) Maliye Bakanlığı muktezalarının mahkemeler açısından bağlayıcılığının bulunmadığı, (Bankanın sosyal güvenlik sistemindeki emeklilik sonrası düzenlemeler dikkate alındığında yapılan stopajın mükerrer vergilemeye sebep olacağı iddiasına ilişkin olarak) farklı dönemlerde farklı vergileme uygulamaları nedeniyle mükerrer vergilemeden söz edilemeyeceği"*gerekçeleriyle davaların reddedildiği, vergi mahkemelerinin davaların kabulü yönündeki kararlarının bozulduğu ve Danıştayın bu husustaki içtihadının 2013 yılında verdiği kararlara dayandığı görülmektedir.
BAŞVURU KONUSU DAVA
Başvuru konusu dava Ankara 2. Vergi Mahkemesinde açılmış ve Mahkemenin 11/7/2013 tarih ve E.2013/178, K.2013/1367 sayılı kararıyla kabul edilerek verginin tarhına ilişkin işlem iptal edilmiştir. Davalı Ankara Vergi Dairesi Başkanlığınca itiraz edilen bu karar, Ankara Bölge İdare Mahkemesi 2. Kurulunun 17/12/2013 tarih ve E.2013/30201, K.2013/25158 sayılı ilamında itirazın kabulüyle bozulmuş ve dava reddedilmiş, başvurucunun karar düzeltme talebi de aynı Kurulun 20/3/2014 tarih ve E.2014/3187, K.2014/2820 sayılı ilamıyla reddedilmiştir. Bu karar, başvurucu vekiline 9/4/2014 tarihinde tebliğ edilmiştir. Başvurucu 7/5/2014 tarihinde bireysel başvuruda bulunmuştur.
ANAYASA MAHKEMESİNE BAŞVURUDA İLERİ SÜRÜLEN İDDİALAR
Başvurucu, Vakfa yaptığı katkı payı ödemelerinin vergiye tabi ücret özelliği taşımadığını ve üzerinde çalışanların tasarruf yetkisinin bulunmadığı bu ödemeler bakımından vergiye tabi gelirin özelliklerinden biri olan*"elde edilmiş olma"*unsurunun gerçekleşmediğini, bu ödemelerin kıyas yapılmak yoluyla ücret olarak kabulünün verginin kanuniliği ilkesine aykırı olacağını, söz konusu ödemelerin ücret olmadığına ilişkin Yargıtay kararı ve ücret olarak vergilendirilmeyeceğine ilişkin geçmiş tarihlerde verilmiş Maliye Bakanlığı muktezaları bulunduğunu ve başvuru konusu vergilendirme işlemlerine kadar katkı paylarının ücret olarak kabul edilerek vergilendirileceğine ilişkin idari bir uygulamanın ve buna ilişkin yargısal içtihadın bulunmadığını, munzam sandık vakıflarının temel amacının emeklilik sonrası emekli aylığı ödemek olduğunu ve bu ödemelerle ilgili 193 sayılı Kanun'da farklı düzenlemelerin bulunduğunu, buna göre emeklilik veya maluliyet koşulları gerçekleşmeden söz konusu kuruluşlara yapılan ödemelerin vergilendirilmesinin mükerrer vergileme olacağını belirterek, hukuka aykırı bir şekilde vergi tarh edilmesi ve ceza kesilmesi dolayısıyla Anayasa'nın 35. maddesinde yer alan mülkiyet hakkının, dava dilekçesine delil olarak ibraz edilen Maliye Bakanlığı muktezası ve Yargıtay kararı dikkate alınmaksızın karar verilmesi dolayısıyla 36. maddesinde yer alan adil yargılanma hakkının ve ücret kapsamında yer almayan bir ödemenin ücret sayılarak vergilendirilmesi dolayısıyla da 73. maddesinde yer alan verginin kanuniliği ilkesinin ihlal edildiğini ileri sürmüş, ihlallerin giderilmesi için yeniden yargılama yapılması veya tazminat ödenmesi talebinde bulunmuştur.
II.OLAY İLE İLGİLİ HUKUK KURALLARI:
Avrupa İnsan Hakları Sözleşmesi'ne (Sözleşme/AİHS) Ek 1 No.lu Protokol'ün*"Mülkiyetin korunması"*kenar başlıklı 1. maddesi:
"Her gerçek ve tüzel kişinin mal ve mülk dokunulmazlığına saygı gösterilmesini isteme hakkı vardır. Bir kimse, ancak kamu yararı sebebiyle ve yasada öngörülen koşullara ve uluslararası hukukun genel ilkelerine uygun olarak mal ve mülkünden yoksun bırakılabilir.
Yukarıdaki hükümler, devletlerin, mülkiyetin kamu yararına uygun olarak kullanılmasını düzenlemek veya vergilerin ya da başka katkıların veya para cezalarının ödenmesini sağlamak için gerekli gördükleri yasaları uygulama konusunda sahip oldukları hakka halel getirmez."
*Anayasa:
"Temel Hak ve Hürriyetlerin Sınırlanması"*başlıklı m 13:
"Temel hak ve hürriyetler, özlerine dokunulmaksızın yalnızca Anayasanın ilgili maddelerinde belirtilen sebeplere bağlı olarak ve ancak kanunla sınırlanabilir. Bu sınırlamalar, Anayasanın sözüne ve ruhuna, demokratik toplum düzeninin ve lâik Cumhuriyetin gereklerine ve ölçülülük ilkesine aykırı olamaz."
“Mülkiyet Hakkı” başlıklı*m 35:
"Herkes, mülkiyet ve miras haklarına sahiptir.
Bu haklar, ancak kamu yararı amacıyla, kanunla sınırlanabilir.
Mülkiyet hakkının kullanılması toplum yararına aykırı olamaz."
“Vergi Ödevi” başlıklı m 73/3:
"Vergi, resim, harç ve benzeri mali yükümlülükler kanunla konulur, değiştirilir veya kaldırılır."
4/1/1961 tarihli ve 213 sayılı Vergi Usul Kanunu m 3/B-1:
"B) İspat: Vergilendirmede vergiyi doğuran olay ve bu olaya ilişkin muamelelerin gerçek mahiyeti esastır."
193 sayılı Kanun:
m 1: "Gerçek kişilerin gelirleri gelir vergisine tâbidir. Gelir bir gerçek kişinin bir takvim yılı içinde elde ettiği kazanç ve iratların safi tutarıdır."
m 61: "Ücret, işverene tabi belirli bir işyerine bağlı olarak çalışanlara hizmet karşılığı verilen para ve ayınlar ile sağlanan ve para ile temsil edilebilen menfaatlerdir.
Ücretin ödenek, tazminat, kasa tazminatı (Mali sorumluluk tazminatı), tahsisat, zam, avans, aidat, huzur hakkı, prim, ikramiye, gider karşılığı veya başka adlar altında ödenmiş olması veya bir ortaklık münasebeti niteliğinde olmamak şartı ile kazancın belli bir yüzdesi şeklinde tayin edilmiş bulunması onun mahiyetini değiştirmez.
Bu kanunun uygulanmasında, aşağıda yazılı ödemeler de ücret sayılır.
1. 23 üncü maddenin 11 numaralı bendine göre istisna dışında kalan emeklilik, maluliyet, dul ve yetim aylıkları;
2. Evvelce yapılmış veya gelecekte yapılacak hizmetler karşılığında verilen para ve ayınlarla sağlanan diğer menfaatler;
3. Türkiye Büyük Millet Meclisi, İl genel meclisi ve belediye meclisi üyeleri ile özel kanunlarına veya idari kararlara göre kurulan daimi veya geçici bütün komisyonların üyelerine ve yukarıda sayılanlara benzeyen diğer kimselere bu sıfatları dolayısiyle ödenen veya sağlanan para, ayın ve menfaatler;
4. Yönetim ve denetim kurulları başkanı ve üyeleriyle tasfiye memurlarına bu sıfatları dolayısiyle ödenen veya sağlanan para, ayın ve menfaatler;
5. (Değişik: 4/12/1985 - 3239/53 md.) Bilirkişilere, resmi arabuluculara, eksperlere, spor hakemlerine ve her türlü yarışma jürisi üyelerine ödenen veya sağlanan para, ayın ve menfaatler;
6. Sporculara transfer ücreti veya sair adlarla yapılan ödemeler ve sağlanan menfaatler."
m 63/1 giriş kısmı ve 2. Bendi: "Ücretin gerçek safi değeri iş veren tarafından verilen para ve ayınlarla sağlanan menfaatler toplamından aşağıdaki indirimler yapıldıktan sonra kalan miktardır.
...
2. (Değişik : 28/6/2001 - 4697/4 md.) Kanunla kurulan emekli sandıkları ile 506 sayılı Sosyal Sigortalar Kanununun geçici 20 nci maddesinde belirtilen sandıklara ödenen aidat ve primler"
m 98/1 birinci cümlesi: "94 üncü madde gereğince vergi tevkifatı yapmaya mecbur olanlar bir ay içinde yaptıkları ödemeler veya tahakkuk ettirdikleri karlar ve iratlar ile bunlardan tevkif ettikleri vergileri ertesi ayın yirmiüçüncü günü akşamına kadar, ödeme veya tahakkukun yapıldığı yerin bağlı olduğu vergi dairesine bildirmeye mecburdurlar."
m 23/1 giriş kısmı ve 11. bendinin 28/6/2001 tarihli ve* 4697 sayılı Kanun'la değişmeden önceki şekli: "Aşağıda yazılı ücretler Gelir Vergisi'nden istisna edilmiştir:
Kanunla kurulan veya tüzel kişiliği haiz bulunan emekli sandıkları ile 10 yıl süre ile prim veya aidat ödenmiş olmak kaydıyla Türkiye'de kain ve merkezi Türkiye'de bulunan sigorta şirketleri ve yardım sandıkları tarafından ödenen emekli, maluliyet, dul ve yetim aylıkları (Tüzel kişiliği haiz muhtelif emekli sandıkları ile sigorta şirketleri ve yardım sandıkları tarafından ödenen aylıklar toplamı, en yüksek devlet memuruna ödenen en yüksek ödeme tutarından fazla ise aradaki fark ücret olarak vergiye tabi tutulur.) (Genel, katma ve özel bütçelerden ödenen bu nevi aylıklar dahil)"
m 23/1 giriş kısmı ve 11. bendinin 4697 sayılı Kanun'la değişik ve uygulanmakta olan şekli şöyledir: "Aşağıda yazılı ücretler Gelir Vergisi'nden istisna edilmiştir:
...
11. Kanunla kurulan emekli sandıkları ile 506 sayılı Sosyal Sigortalar Kanununun geçici 20 nci maddesinde belirtilen sandıklar tarafından ödenen emekli, malûliyet, dul ve yetim aylıkları (506 sayılı Sosyal Sigortalar Kanununun geçici 20 nci maddesinde belirtilen*sandıklar tarafından ödenen aylıkların toplamı, en yüksek Devlet memuruna ödenen en yüksek*ödeme tutarından fazla ise aradaki fark ücret olarak vergiye tabi tutulur.) (Genel, katma ve özel bütçelerden ödenen bu nevi aylıklar dahil)"
m 94/1 giriş kısmı ve 1. Bendi: "(Değişik: 26/12/1993 - 3946/22 md.) Kamu idare ve müesseseleri, iktisadi kamu müesseseleri, sair kurumlar, ticaret şirketleri, iş ortaklıkları, dernekler, vakıflar, dernek ve vakıfların iktisadi işletmeleri, kooperatifler, yatırım fonu yönetenler, gerçek gelirlerini beyan etmeye mecbur olan ticaret ve serbest meslek erbabı, zirai kazançlarını bilanço veya zırai işletme hesabı esasına göre tespit eden çiftçiler aşağıdaki bentlerde sayılan ödemeleri (avans olarak ödenenler dahil) nakden veya hesaben yaptıkları sırada, istihkak sahiplerinin gelir vergilerine mahsuben tevkifat yapmaya mecburdurlar.
1. Hizmet erbabına ödenen ücretler ile 61 inci maddede yazılı olup ücret sayılan edemelerden (istisnadan faydalananlar hariç), 103 ve 104 üncü maddelere göre,
...
vergi tevkifatı yapılır."
m 96/1: "(Değişik birinci fıkra: 31/12/1982 - 2772/11 md.) Vergi tevkifatı, 94 üncü madde kapsamına giren nakten veya hesaben yapılan ödemelere uygulanır. Bu maddede geçen hesaben ödeme deyimi, vergi tevkifatına tabi kazanç ve iratları ödeyenleri istihkak sahiplerine karşı borçlu durumda gösteren her türlü kayıt ve işlemleri ifade eder."
1/7/1964 tarihli ve 488 sayılı Damga Vergisi Kanunu
m 1/1 ve 2 : "Bu Kanuna ekli (1) sayılı tabloda yazılı kağıtlar Damga vergisine tabidir.
Bu kanundaki kağıtlar terimi, yazılıp imzalamak veya imza yerine geçen bir işaret konmak suretiyle düzenlenen ve herhangi bir hususu ispat veya belli etmek için ibraz edilebilecek olan belgeler ile elektronik imza kullanılmak suretiyle manyetik ortamda ve elektronik veri şeklinde oluşturulan belgeleri ifade eder."
m 3/1: "Damga Vergisinin mükellefi kağıtları imza edenlerdir."
29/06/1956 tarihli ve 6762 sayılı mülga Türk Ticaret Kanunu m 468: "Esas mukavelede şirketin müstahdem ve işçileri için yardım sandıkları vesair yardım teşkilatı kurulması ve idamesi maksadiyle akçe ayrılması derpiş olunabilir.
Yardım maksadına tahsis olunan para ve diğer mallar, şirket mallarından ayrılarak bunlarla Medeni Kanun hükümleri dairesinde bir tesis meydana getirilir.
Tesis senedinde, tesis mallarının şirkete karşı bir alacaktan ibaret olacağı tasrih olunabilir.
Şirketten alınandan başka müstahdem veya işçilerden de aidat alınmışsa, hizmet münasebetinin sonunda tesis şartlarına göre bu akçeden faydalanmadıkları takdirde müstahdem ve işçilere hiç değilse ödedikleri meblağlar ödeme tarihlerinden itibaren %5 faiziyle birlikte geri verilir."
506 sayılı mülga Kanun geçici m 20: "Bankalar, sigorta ve reasürans şirketleri, ticaret odaları, sanayi odaları, borsalar veya bunların teşkil ettikleri birlikler personelinin malûllük, yaşlılık ve ölümlerinde yardım yapmak üzere, bu kanunun yayımı tarihine kadar tesis veya dernek olarak kurulmuş bulunan sandıklar, bu kanunun yayımı tarihinden itibaren en geç altı ay içinde:
a) ilgili bulundukları banka, sigorta şirketi, reasürans şirketi, ticaret odası, sanayi odası, borsa veya bunların birliklerinin bütün personelini kapsıyacak,
b) Bu personelin, iş kazalariyle meslek hastalıkları, hastalık, analık, malûllük, yaşlılık ve ölüm, eşlerinin analık, eş ve çocuklarının hastalık hallerinde, en az bu kanunda belirtilen yardımları sağlıyacak,
c) Sandıkların statülerine tabi personelin bu madde şümulüne giren banka, sigorta şirketi, reasürans şirketi, ticaret odası, sanayi odası, borsa veya bunların birliklerinden birinden diğerine geçmesi halinde bu gibi personelin kendi sandıklarındaki müktesep haklarının da diğer ilgili sandığa veya aralarında kuracakları müşterek bir sandığa intikalini temin edecek,
Birer tesis haline getirildiği ve bunu tevsik eden statülerini, bu kanunun yayımı tarihinden en geç altı ay içinde Çalışma Bakanlığına verdikleri takdirde, bu teşekküllerin ve sandıkların personeli işbu kanunun uygulanmasında sigortalı sayılmazlar.
Şu kadar ki, bu sandıkların statüleri ve statü değişiklikleri Çalışma Bakanlığınca onaylanmak suretiyle tekemmül eder. Mali durumları da Çalışma, Maliye ve Ticaret Bakanlıklarınca müşterek kontrol ve murakabe edilir. Mali durumlarının kontrol ve murakabesi sonunda alınmasına bu Bakanlıklarca müştereken lüzum gösterilecek tedbirleri, sandıklar ve ilgili bulundukları teşekküller yerine getirmekle yükümlüdür.
Sözü edilen sandıkların mevzuatına tabi olarak geçen hizmetler ile emekli sandıkları kanunlarına veya malûllük, yaşlılık ve ölüm sigortalarına tabi olarak geçen hizmetler yazılı istek halinde, 5/1/1961 tarihli 228 sayılı kanunun aylık bağlanmasına ilişkin esasları dairesinde birleştirilerek tahsis yapılır.
(Ek fıkra: 13/2/2011-6111/53 md.) Birinci fıkranın (b) bendinin uygulanmasında, yardımların sağlanması ve bağlanması yönünden alt sınırın belirlenmesinde muadil miktar karşılaştırması esas alınır. Ancak, gelir ve aylıkların artırılmasında 506 sayılı Kanuna göre bağlanan gelir ve aylıkların artırımına ilişkin hükümler devir tarihine kadar uygulanmaz. 5510 sayılı Kanunun geçici 20 nci maddesinin onikinci fıkrasında yer alan sınırlama dâhilinde sandıkların kuruluş senetlerinde yer alan hükümler ve sandıkların uygulamaları saklıdır. Bu hüküm, yürürlüğe girdiği tarihten önceki artışlarda ve görülmekte olan davalar hakkında da uygulanır."
19/10/2005 tarihli ve 5411 sayılı Bankacılık Kanunu m 58 : "Bankalarca münhasıran çalışanlarına ait olmak üzere sağlık ve sosyal yardım, emeklilik, ihtiyat ve tasarruf sağlama amaçlarıyla kurulan sandık ve vakıflara açıklarının kapatılması için kaynak aktarılamaz."
8/3/1973 tarihli Resmî Gazete'de yayımlanarak bu tarih itibarıyla yürürlüğe giren 111 Seri No.lu Gelir Vergisi Genel Tebliği'nin "1. Emekli Sandığı ve Sosyal Sigorta Kurumlarına Ödenen Borçlanma Aidat ve Primleri" başlıklı kısmının birinci paragrafı şöyledir:
"Belli şartları taşıyan kimselerin sosyal güvenliklerini sağlamak amaciyle, kanunla kurulan ve tüzel kişiliği haiz Emekli Sandıkları ve Sosyal Sigorta Kurumlarına, ödenen paralara aidat ve prim denilmekte ve bunlar 193 sayılı Gelir Vergisi Kanunu'nun 63 üncü maddesindeki şartlarla, ücretin gerçek safî tutarının hesabında, gider olarak indirilmektedir."
III.OLAY İLE HUKUK KURALLARININ KARŞILAŞTIRILMASI:
Türkiye İş Bankası AŞ Şubelerince (Başvurucular), çalışanlarına çeşitli menfaatler sağlamak üzere kurulmuş olan Türkiye İş Bankası AŞ Mensupları Munzam Sosyal Güvenlik ve Yardımlaşma Sandığı Vakfına (Vakıf) şubeler itibarıyla yapılan katkı payı ödemelerinin, vergi müfettişlerince yapılan vergi incelemesi sonucunda 193 sayılı Kanun uyarınca ücret olarak değerlendirilmesi dolayısıyla şubeler adına tarh edilen gelir vergisi ve damga vergisi ile kesilen vergi zıyaı cezalarına karşı açılan*davaların reddi nedeniyle mülkiyet ve adil yargılanma haklarının ihlal edildiği iddialarıyla Anayasa Mahkemesine yapılan bireysel başvuru sonucu:
1)Başvurucuların ihlal iddiaları mülkiyet hakkı çerçevesinde değerlendirilmiş, Anayasa'nın 36. ve 73. maddelerinin ihlal edildiğine ilişkin iddiaların, bağlantısı dolayısıyla mülkiyet hakkına (Anayasa m 35) ilişkin değerlendirmeler kapsamında ele alınmasına;
2)Uyuşmazlığın, Banka tarafından Vakfa ödenen katkı payının, 193 sayılı Kanun'un 61. maddesi kapsamında, Banka çalışanlarına "menfaat sağlama" şeklinde yapılmış ücret ödemesi olarak değerlendirilip değerlendirilemeyeceği hususundan kaynaklandığının tespit edilmesine;
3)Vakfın kurulduğu 1974 yılından vergi incelemesinin yapıldığı 2012 yılına kadar Vergi İdaresinin, Banka tarafından Vakfa ödenen katkı paylarının vergilendirilmesine ilişkin bir girişiminin veya emsal bir uygulamasının bulunmaması, Banka tarafından uzun yıllar boyunca yapılan katkı payı ödemelerinin vergilendirilmemiş olması, somut olay bağlamında menfaatin elde edildiği zamana ilişkin kanun hükmünün açık ve net olmaması ve bu hususun yargı kararlarından da anlaşılması, Vakfa ödenen katkı payları üzerinde çalışanların tasarruf haklarının bulunmadığına ilişkin Yargıtay içtihadının bulunması ve katkı paylarının ücret olarak vergilendirilmeyeceğine ilişkin başka bir kuruma verilmiş mukteza bulunması hususları karşısında, başvuru konusu vergilendirme döneminde (2007 yılı) söz konusu katkı payı ödemelerinin ücret kapsamında değerlendirilerek vergilendirileceğinin düşünülemeyeceği, bu gerekçelerle başvurucudan, bu ödemelerin vergiye tabi olacağını öngörmesini beklemenin mümkün olmadığına,
4)Öngörülebilirliğin ancak 2013 tarihli Danıştay Daire kararlarıyla söz konusu olduğunun anlaşılması karşısında başvuru konusu vergilendirme işleminin ilişkin olduğu vergilendirme dönemi (2007 yılı) itibariyle, Anayasa'nın 73. maddesinin üçüncü fıkrasında yer alan verginin kanuniliği ilkesi gereği kanuni düzeyde sağlanması gereken öngörülebilirliğin sağlanamadığı, kanun hükümlerindeki öngörülemezliğin kanun altı idari uygulamalar ve düzenlemeler veya yargısal içtihatlarla giderilemediği, bu durumda başvurucu tarafından 2007 yılında Vakfa ödenen katkı paylarının ücret sayılarak vergilendirilmesine ilişkin işlemlerin, öngörülebilir kanuni dayanağının bulunmadığı anlaşıldığından, vergi asılları bakımından varılan sonuç dolayısıyla vergi cezaları bakımından ayrıca değerlendirme yapılmasına gerek görülmeyerek, Vakfa yaptığı katkı payı ödemeleri üzerinden vergi ve ceza tahsil edilmesi nedeniyle başvurucunun, Anayasa'nın 35. maddesinde güvence altına alınan mülkiyet hakkının ihlal edildiğinin kabul edilmesi gerektiğine,
5)İhlalin ve sonuçlarının ortadan kaldırılması için, yeniden yargılama yapılmasında hukuki yarar bulunmadığı anlaşıldığından, başvurucudan tahsil edilen net 39.378,20 TL'nin tahsil tarihi itibariyle yasal faizi ile birlikte*tazminat olarak ödenmesine
karar verilmiştir.
IV.ELEŞTİRİ, YORUM, SONUÇ:
Konuyla ilgili bir makalede3 İş Bankası kararında, mülkiyet hakkının ihlali bağlamında öngörülebilirlik prensibinin yasal düzenlemedeki yoruma açık olma dolayısıyla somut olayda ücret gelirinin elde edilmesi kavramının açıklanamaması nedeniyle öngörülebilirliğin ihlal edildiği kararı verildiği; ayrıca ilgili kararda konuya ilişkin idare tarafından verilen özelge ile de mükellefte algının etkilendiği hususuna değinilerek özelgeye de ayrıca bir anlam yüklendiği belirtilerek, Mahkeme kararının uygun bulunduğu sonucuna varıldığı anlaşılmaktadır.
Başka bir makalede4, vergilerin ve cezaların ödenmesi kamu yararı ile doğrudan ilgili görüldüğünden AİHM’nin ihlal tartışmasına girmediği, yalnızca vergilerin ve yaptırımların kişilere orantısız ve ölçüsüz yük getirmesi hallerinde başvuruları değerlendirmeye aldığı, bu nedenle Yüce Mahkemenin bu kararının AİHM’nin vergi ve mülkiyet hakkı ilişkisi konusundaki içtihatlarına uygunluğu tartışmalı olduğu belirtilmiştir. Makalede aynen;
“Vergi hukukumuzda vergilendirme sonucunun gerçekleşmesi için ön koşul soyut tip olan yasa kuralının varlığıdır. Verginin yasallığı ilkesi ise soyut tip olarak vergiyi doğuran olayın açık seçik belirlenerek tanımlanmasını gerektirir. Somut olayın (katkı payı ödemeleri) yasal tipe uygunluğu (tipiklik) ise vergilendirme işleminin sebep unsurunu oluşturur. Yüce mahkemenin mülkiyet hakkının sınırlandığı belirli ve öngörülebilir bir yasal vergisel düzenleme olmadığı gerekçesi, somut olaydaki 193 sayılı Gelir Vergisi Kanununun soyut tip olan 61. maddedeki “ücret tanımı” ve 63. maddedeki 4697 sayılı kanunla yapılan değişiklik sonucu “ücretten indirilemeyen prim ve aidatlar” düzenlemeleri karşısında oldukça tartışmalıdır. Danıştay kararında katkı payı ödemelerinin 61. maddedeki hizmet karşılığı bir vergiyi doğuran olay diğer menfaat oluşu (tipiklik) ve sözü geçen Sandığa yapılan ödemelerin ücretten indirilememesini düzenleyen 63. madde ile sağlanmıştır. 1949 yılından bu yana yürürlükte olan Gelir Vergisi Kanunu ile ücret gibi bir gelir unsuruna uygulanan ve çok sayıda somut olayda öngörülebilir olmadığına dair hiçbir değerlendirme bulunmayan bu madde hükmünün ulaşılabilir, belirli ve öngörülebilir olmadığı ileri sürülmesi mümkün değildir.”
denilmektedir.
Diğer bir makalede5 de, VUK’ta fazla veya yersiz vergi tahsilatından doğan mülkiyet hakkı ihlalinin sonuçlarını daha iyi bir şekilde gidermek için iade edilecek net 39.378,20 TL vergi, gecikme faizi ve cezalara tahsil tarihinden iade tarihine kadar faiz ödenmesi imkanı var iken Anayasa Mahkemesinin faiz ödemesini İş Bankasının Maliye Bakanlığı’na başvuru tarihinden itibaren 4 ay erteleyerek İş Bankasının mülkiyet hakkını ihlal ettiği; Kararda yasal faiz oranına hükmedildiği; VUK’a göre tecil faizi ödenmesi gerektiği; yıllık yasal faiz oranı %9 iken tecil faizi oranı %12 olduğu; İş Bankası’nın Anayasa Mahkemesi kararına karşı kararda mülkiyet hakkı ihlalinin tam olarak giderilemediği gerekçesiyle Avrupa İnsan Hakları Mahkemesi’ne başvurmasının mümkün olduğu; Ancak, AİHM’in Yukos kararında, tarhiyatların iç hukukun makul ve öngörülebilir yorumlarına dayanmadığı iddialarının reddedildiği; Kararda bu iddianın reddi gerekçesi olarak; AİHM’in davaya konu olayları, delilleri ve yerel mevzuatı en iyi yorumlayacak konumda olan yerel mahkemelerin yerini alamayacağı ve başvurucu şirketin büyük bir işletme olması nedeniyle iç hukukun doğru yorumu ve uygulanmasında kendisine yardımcı olacak profesyonel denetçi ve danışmanlara başvurmasının beklendiği hususlarının defalarca tekrarlandığı; bu bireysel başvurunun, Avrupa İnsan Hakları Mahkemesine yapılması halinde ihlal kararı verilmeyebileceği ifade edilmiştir.
Yukarıdaki makalelerde öz itibariyle, Anayasa Mahkemesinin vergilendirmeye aşırı müdahalesinin olduğu, cezalı tarhiyatın uygun bulunması gerektiği savunulmaktadır.
Dosya bir bütün olarak incelendiğinde, Türkiye İş Bankası "Munzam Sandık Vakfı” adında bir Vakıf kurmuştur. Vakfın finansman kaynağı, çalışanlardan ve Bankadan sağlanan katkı paylarıdır. Vakıf, elde ettiği gelirinin bir kısmını çalışanlara vermektedir.
Vergi İdaresi, Vakfa, Banka tarafından ödenen katkı payının (Vakfın çalışanlarına ödediği paranın6 değil!) işçilere sağlanan menfaatlere ilişkin işveren payı (ücret) olarak algılanması gerektiğini ve vergiye tabi olduğunu savunmaktadır. Oysa Banka, kendi adına Vakfa yaptığı ödemeyi ücret olarak vergilendirmemektedir. Sadece Vakfa, çalışanlar adına Banka tarafından yapılan ödeme (çalışanın katkı payı) ve çalışana ödenen ücret vergilendirilmektedir. Vergi İdaresi, Bankanın kendi adına Vakfa ödediği katkı paylarının, ileride Banka çalışanlarına ödeneceği gerekçesiyle, Bankanın kendi adına Vakfa yaptığı ödemenin de ücret kapsamında vergilendirilmesi gerektiğini savunmaktadır.
Ayrıca cezalı gelir vergisi ve bu (Banka) katılım payları ödemelere ilişkin belgelerde gösterilmediğinden damga vergisi matrahının eksik hesaplandığı gerekçesiyle de cezalı damga vergisi tarhiyatları yapılmıştır.
Sonuç olarak Vakfa ödenen çalışan katkı payı için peşin vergi (stopaj) ödenmesine rağmen, banka katkı payı bakımından da peşin verginin ödenmesi gerektiği gerekçesiyle cezalı tarhiyatın yapıldığı anlaşılmaktadır.
Banka Çalışanları Maaş- Çalışan Katkı Payı Banka Tüzel Kişiliği
Banka Katkı Payı (Uyuşmazlık Konusu)
Ödeme
Vakıf
Anayasa Mahkemesi ve Doktrindeki değerlendirmelerle ilgili görüşlerim aşağıda sunulmuştur.
1)Verginin Öngörülebilirliğinin Yargı Kararına Bağlanması Hatalı Olmuştur
Anayasa Mahkemesi başvurucunun ödemelerin vergiye tabi olacağını öngöremeyeceğini belirttikten sonra, öngörülebilirliğin, “ancak 2013 tarihli Danıştay Daire kararlarıyla söz konusu olduğunu” belirterek, Yargı kararı ile sağlandığını kabul etmektedir. Bu tarihten önce ise, açık olmayan, yoruma müsait, belirsiz yasal düzenlemelerin öngörülebilirlik ilkesini zedelediği belirtilmektedir. Bir başka anlatımla Yargı kararı vergiyi öngörülebilir ve belirgin hale getirmiştir (Yargı kararları yorumuyla vergi konulmuştur).
Oysa Vergi Ödevi” başlıklı Anayasanın 73/3 hükmüne göre, “Vergi, resim, harç ve benzeri mali yükümlülükler kanunla konulur, değiştirilir veya kaldırılır". Vergilendirmenin tüm esaslarının yasada açık ve kesin bir biçimde saptanmış olması gerekmektedir.7 Anayasa Mahkemesi, Kanunda hiçbir değişiklik olmadığı halde vergi uyuşmazlıkları ile ilgili davalarda verilen kararlarla verginin belirgin ve öngörülebilir hale geldiğini kabul etmektedir. Bu kabul, yasasız vergi olmaz ilkesine8 de aykırıdır. Çünkü;
a)Vergi yargısına ait kararlar kanun niteliğinde değildir.
b)Yargı kararları Kanunları yorumlamakta olup, sadece o dava için kesin hüküm ifade eder ve bağlayıcıdır. Vergi yargısına ilişkin kararlar, herkesin vergi ödemekle yükümlü olduğuna dair AY m 73/1 hükmündeki genellik ilkesine9 uygun değildir. Esasen eleştiri konusu Kararda geçen “… aksi yönde Danıştay kararları bulunsa da, içtihadı birleştirme kararları dışındaki kararların olaya özgü ve tarafları bağlayıcı olduğu..” ifadesi de vergi uyuşmazlığına ilişkin kararın herkes için bağlayıcı olmadığını ortaya koymaktadır.
c)Vergi yargısına ilişkin kararlarının Resmi Gazetede yayımlanma zorunluluğunun olmaması da bu kararlara herkesin kolayca ulaşma imkanının olmadığını göstermektedir.
d)Değişen şartlar ve ihtiyaçlar karşısında, yargı kararlarında, hiçbir duyuru, ilan vs yapılmaksızın her zaman değişiklik olabilmektedir.
Yukarıdaki hususlar vergi yargısına ilişkin kararların ulaşılabilir (aleni)10 olmadığını göstermektedir.
Sonuçta vergilendirmenin yargı kararları ya da örf-adet kuralları veya idarenin düzenleyici işlemleri, özellikle de özelgeleri ile yapılaması mümkün değildir.
2)Banka tarafından Vakfa ödenen katkı payının, 193 sayılı Kanun'un 61. maddesi kapsamında, Banka çalışanlarına*"menfaat sağlama"*şeklinde yapılmış ücret ödemesi olarak değerlendirilmesi mümkün değildir.
Şöyle ki; 193 sayılı Gelir Vergisi Kanunu 61. maddenin birinci fıkrasında,*"Ücret, işverene tabi belirli bir işyerine bağlı olarak çalışanlara hizmet karşılığı verilen para ve ayınlar ile sağlanan ve para ile temsil edilebilen menfaatlerdir."* Dolayısıyla çalışanlara doğrudan verilmeyen para, ayın ve menfaatler yorum yoluyla ücret sayılamaz.
193 sayılı Kanun'un 1. maddesinde vergiye tabi gelir,*"bir gerçek kişinin bir takvim yılı içinde elde ettiği kazanç ve iratların safi tutarıdır"*şeklinde tanımlanmıştır. Bu hükme göre, gelirin vergilendirilebilmesi için elde edilmesi gerekmektedir. Ücretlerin elde edilmesinde*"tahsil esası" geçerlidir. Her ne kadar ücretin menfaat sağlama şeklinde de ödenebilmesi mümkünse de, çalışanın eline geçmesi veya menfaati temin etmesi gerekir. Oysa, bankanın vakfa yaptığı ödemenin karşılığını oluşturan bedelin çalışana ödenmesi doğrudan ve kısa sürede gerçekleşmemektedir.
Hatta iş sözleşmesinin Banka tarafından haklı nedenlerle erken feshi durumunda, Banka payından doğan hak çalışana verilmemektedir.11
3)Çalışan ileriki bir zamanda, banka ile arasındaki iş aktine göre değil, Vakıf ile arasındaki hukuki bağa göre Vakıftan para almaktadır.12
Bu paranın vergilendirilmesine yönelik açık bir düzenleme yapmak yerine, bankanın katkı payının vergilendirilmesi doğru değildir. Munzam sandık vakıflarının temel amacının emeklilik sonrası emekli aylığı ödemek olduğu ve bu ödemelerle ilgili 193 sayılı Kanun'da farklı düzenlemelerin13 bulunduğu dikkate alındığında, emeklilik veya maluliyet koşulları gerçekleşmeden söz konusu kuruluşlara yapılan ödemelerin vergilendirilmesi söz konusudur. Gerçekten, 193 sayılı Kanun m 61/1 uyarınca, emeklilik, maluliyet, dul ve yetim aylıkları ücret sayılmakta ve vergiye tabi tutulmaktadır. Bir başka anlatımla, somut olayda Bankadan emekli olan çalışana Vakıf tarafından ödenecek para vergiye tabidir (sadece kanunla kurulan emekli sandıkları ile 506 sayılı SSK geçici 20. maddesinde belirtilen sandıklar tarafından ödenen emekli, malülüyet, dul ve yetim aylıkları, tazminat ve yardımlar gelir vergisinden istisna edilmektedir, 193 SK m 23/11 ve m 25/3). Sonuç olarak özel sandık tarafından yapılan ödemeler istisna edilmemiş olup, vergiye tabidir.
Dolayısıyla Vakfa hem çalışan ve hem de Banka tarafından yapılan ödemeler ve hem de emeklilik şartları gerçekleştikten sonra Vakıf tarafından emekli-çalışanlara yapılan ödemeler vergilendirilmektedir.14 Sosyal bir hukuk devletinde (Anayasa m 2), Anayasa m 55 uyarınca devletin, çalışanların sosyal yardımlardan yararlanma için gerekli tedbirleri alması gerekmektedir. Dolayısıyla sosyal güvenceyi sağlamaya yönelik oluşumlara getirilecek vergilerde daha hassas davranılması gerekir. Sosyal dayanışmayı sağlayan oluşumlarla ilgili vergisel yükümlülüklerin kanunda açıkça öngörülmemesi kıyas veya genişletici yorum yoluyla vergi alınması, Anayasanın 73. maddesinin de ağır ihlali niteliğindedir.
4))Anayasa Mahkemesinin ihlalin ve sonuçlarının ortadan kaldırılması için, yeniden yargılama yapılmasında hukuki yarar bulunmadığına yönelik kararı ile kıyas ve yorum yoluyla haksız uygulamaya devam edilmesi söz konusu olmaktadır. Bu husus Anayasa mahkemesinin vergideki iade ile yasal düzenlemelere aykırı kural koyması sonucunu doğurmuştur. Çünkü, Kocaer’in de belirttiği üzere15, iadesi gereken tutara işletilecek faizin başlangıç tarihi ve oranı konusunda Kanunda açık hüküm varken, buna aykırı karar verilmiştir.
Bu durum, Anayasa Mahkemesinin, 6216 sayılı Kuruluş Kanununa aykırı olarak kanun koyucu gibi davranarak, idari eylem ve işlem niteliğinde karar vermesi anlamına gelmekte olup (Anayasa Mahkemesinin Kuruluşu ve Yargılama Usulleri Hakkında Kanun m 50/1), ihlali ve sonuçlarını ortadan kaldırmak için yeniden yargılama yapmak üzere dosyanın ilgili mahkemeye gönderilmesi gerekirdi.
SONUÇ: Yukarıda açıklanan nedenlerle, eleştiri konusu Anayasa Mahkemesi kararı, öngörülebilir ve açık yasal düzenlemelere dayanmadan, yargı kararlarındaki yorumlara istinaden vergi alınması sonucunu doğurmakta, sosyal hukuk devleti ve vergilerin kanuniliği ilkesine aykırılık oluşturmaktadır.
1 R.G. Tarih-Sayı: 21/2/2015-29274
2 Bursa Barosu Avukatı ve Bahçeşehir Üniversitesi Kamu Hukuku Doktora Öğrencisi.
3 ŞİŞMAN, Gülden, Anayasa Mahkemesi ve Avrupa İnsan Hakları Mahkemesi Kararları Çerçevesinde Vergi Hukukunda Öngörülebilirlik Ankara Üni. Hukuk Fak. Dergisi, 65 (4) 2016: 2423-2444.
4 BATIREL, Ömer Faruk, Vergi ve Mülkiyet Hakkı İhlali: Bir Anayasa Mahkemesi Başvuru Kararı İncelemesi, İstanbul Ticaret Üniversitesi Sosyal Bilimler Dergisi Yıl:14 Güz Sayı:28 2015/2 s. 13-20
5 KOCAER, Şenol, Vergi Hukukuna Aşırı Müdahale! (Anayasa Mahkemesinin İş Bankası Kararının Eleştirisi), Vergi Dünyası Dergisi, Yıl:2015, Cilt 34, Sayı:304, Nisan.
6 Vakfın, Banka çalışanlarına yaptığı ödemeler vergilendirilmekte olup, bu hususta bir anlaşmazlık bulunmamaktadır.
7 GÜNEŞ, Gülsen, Verginin Yasallığı İlkesi, İstanbul, 2014, s. 18.
8 GÜNEŞ, s. 16-17.
9 GÜNEŞ, s. 113.
10 GÜMÜŞKAYA, Gamze, Mülkiyet Hakkına Vergisel Müdahaleler Bakımından İnsan Hakları Avrupa Mahkemesi’ne Kişisel Başvuru, İstanbul, 2010, s. 125.
11 Y. 9. HD. 12.10.2011, 43629/37017.
12 O nedenle Vakıf ile yararlanan kişi arasındaki ihtilaflar, iş mahkemelerinde değil, genel mahkemelerde çözümlenmektedir, Y. 10.HD. 28.10.2013, 14595/19203.
13 193 sayılı Kanun m 61/1 uyarınca, emeklilik, maluliyet, dul ve yetim aylıkları ücret sayılmakta ve vergiye tabi tutulmaktadır. Sadece kanunla kurulan emekli sandıkları ile 506 sayılı SSK geçici 20. Maddesinde belirtilen sandıklar tarafından ödenen emekli, malülüyet, dul ve yetim aylıkları, tazminat ve yardımlar gelir vergisinden istisna edilmektedir (193 SK m 23/11 ve m 25/3). Dolayısıyla özel sandık tarafından yapılan ödemeler istisna edilmemiş olup, vergiye tabidir.
14 VUK m 117/3 uyarınca, aynı vergi kanunun uygulanmasında belli bir vergilendirme dönemi için aynı matrah üzerinden bir defadan fazla vergi istenmesi veya alınması vergini mükerrer olması sonucunu doğurmakta olup, hesap hatası niteliğindedir. Olayda, aynı vergi kanunu (Gelir Vergisi Kanunu) uygulanmasına rağmen, matrah ve vergilendirme dönemi aynı olmadığından, hesap hatası söz konusu değildir. Ancak, hem yapılan ödemelerin, hem de bu ödemeler sonucu hak edilen mali hakların vergilendirilmesi sosyal devlet ilkesine aykırıdır.
15 KOCAER, Şenol, Vergi Hukukuna Aşırı Müdahale! (Anayasa Mahkemesinin İş Bankası Kararının Eleştirisi), Vergi Dünyası Dergisi, Yıl:2015, Cilt 34, Sayı:304, Nisan.
---------------
------------------------------------------------------------
---------------
------------------------------------------------------------
2
|
Bu makaleden kısa alıntı yapmak için alıntı yapılan yazıya aşağıdaki ibare eklenmelidir :
"Anayasa Mahkemesine Türkiye İş Bankası Şubeleri Başvurularına İlişkin Mahkemenin 12.11.2014 Tarih Ve 2014/6192 Başvuru Nolu Kararının İncelemesi" başlıklı makalenin tüm hakları yazarı Nezih Sütçü'e aittir ve makale, yazarı tarafından Türk Hukuk Sitesi (http://www.turkhukuksitesi.com) kütüphanesinde yayınlanmıştır.
Bu ibare eklenmek şartıyla, makaleden Fikir ve Sanat Eserleri Kanununa uygun kısa alıntılar yapılabilir, ancak yazarının izni olmaksızın makalenin tamamı başka bir mecraya kopyalanamaz veya başka yerde yayınlanamaz.
|
|
Anayasa Mahkemesine Türkiye İş Bankası Şubeleri Başvurularına İlişkin Mahkemenin 12.11.2014 Tarih Ve 2014/6192 Başvuru Nolu Kararının İncelemesi
