Alıntı: Yazan Mehmet Ovayolu Sayın Üstadım; Ödeme emirleri ve vergi ceza ihbarları tasfiye halinde (X) AŞ. adına düzenlenmiştir. Ama tebliği tebellüğ eden Tasfiye Memuru bi de ödeme emirlerinin ve vergi ceza ihbarlarının dönemi tasfiye öncesi dönem. Bu alacağı tasfiye memurundan isteye bilirler mi? Sayın Av. Kemal Bey düşüncenizi kanun maddesine dayandıra bilirmisiniz? Teşekürler

bu konuya tesadüfen rastlayınca tekrar bir araştırma yaptım ve ARŞİV-BİLGİ oluşması için tespit ettiğim bir yazıyı ekliyorum:

http://www.legalisplatform.net/Makal...rlar%C4%B1.pdf

Tasfiye Memurlarının Tasfiye Memuru ve Kanuni Temsilci Sıfatlarından Doğan Vergi

ve Amme Alacağı Sorumlulukları

Fehmi GUNAY

Hatay Vergi Dairesi Baskanı

I. Giris


Bilindiği uzere, tasfiye memurlarının vergiyle ilgili sorumlulukları, 5520 sayılı Kurumlar

Vergisi Kanunu ve 6183 sayılı Amme Alacaklarının Tahsil Usulu Hakkında Kanunda

duzenlenmistir.

Genel olarak, tasfiye memurları, Vergi Usul Kanununda yer alan sekli ve maddi odevleri,

kanuni temsilci sıfatıyla yaparlar. Kurumlar Vergisi Kanunundaki sekli ve maddi odevler ise

bu kanunda ozel olarak tasfiye memurlarına yuklenmis olduğu icin tasfiye memuru sıfatıyla

yapılır. 6183 sayılı Kanunun 32 ve 33'uncu maddelerinde yazılı sorumluluklar, ozel olarak

tasfiye memurları sıfatı anıldığı icin bu maddelerdeki odevler de tasfiye memuru sıfatıyla

yapılır ve buradaki sorumluluk ta tasfiye memurluğu sebebiyledir. Tasfiye memurları, Vergi

Usul Kanununun 10 ve 333'uncu maddelerindeki hukumlerin mefhumu muhalifinden

hareketle ve Turk Ticaret Kanununun ilgili hukumleri uyarınca tasfiye memuru oldukları

donemde aynı zamanda kanuni temsilci de olduklarından amme alacaklarının tahsilinde

kanuni temsilci sıfatıyla da sorumlulukları soz konusudur.

Bu yazımızda tasfiye memurlarının amme alacaklarıyla ilgili sorumlulukları, bunların tasfiye

memuru sıfatından ve kanuni temsilci sıfatından kaynaklanan sorumluluğu olarak iki kategoride

ele alınmıs olup konuyla ilgili dusunce ve goruslerimiz asağıda ifade edilmistir.


II. AMME Alacağından Dolayı Tasfiye Memuru Sıfatıyla Sorumluluk

A. Tasfiye Memurunun Tasfiye Halindeki Sirketin Amme Borcunu Odeme

Gorevi


6183 sayılı kanunun 32'nci maddesinde, tuzel kisilerin tasfiyesinde bunların borclu bulundukları

amme alacaklarını odeme gorevinin, tasfiye memurlarına gececeği hukme bağlanmıstır.

Bu hukme gore, tasfiye halindeki kurumun amme borclarını odeme gorevi tasfiye memuruna

gecmektedir. Buradaki amme borcu, tasfiye halindeki kurumun tasfiyeye girmeden onceki

zamanlarda ortaya cıkan amme borcları olabileceği gibi tasfiye doneminde ve tasfiye

memurunun gorevli olduğu donemde ortaya cıkan amme borcları da olabilir. Đster tasfiyeden

onceki donemlerde ister tasfiye doneminde ortaya cıkan tuzel kisiye ait amme borclarını

tasfiye memuru odemekle mukelleftir. Bu maddede dile getirilen husus, bir gorevdir. Bu

gorevi yapmak zorunda olanlar ise tasfiye memurlarıdır. Tasfiye memuru tabii ki, tasfiye

halindeki sirketin amme borcunu, tasfiye doneminde sirkete ait kaynaklardan odemek

durumundadır. Diğer bir ifadeyle tasfiye islemleri yapılırken ortaya cıkan değerler olması

durumunda bu değerlerden sirkete ait amme borcunu odemesi gerekir. Dolayısıyla tasfiye

halindeki sirketin amme borcunu tasfiye memurunun tasfiye halindeki sirket dısındaki baska

kaynaklardan ya da kendi cebinden odemesi soz konusu edilemez. Bu durumda, tasfiye

halindeki sirketin tasfiye yapılırken ortaya cıkan bir değer veya tasfiye bittiğinde elde edilen

bir artı değer yok ise tasfiye edilen sirketin amme borcu odenmediği icin tasfiye memurunun

odevini yağmadığı ileri surulemez Tasfiye memurunun bu gorevi yerine getirebilmesi icin

tasfiye surerken veya tasfiye bittiğinde bu borcu odemeye imkan verecek bir artı değerin

ortaya cıkması gerekir.

Bu maddede bu gorevi yerine getirmememin mueyyidelerinden bahsedilmemistir. Buna karsın

tasfiye edilen sirketin amme borclarını odeme yukumluluğunu yerine getirmeyen tasfiye

memurunun mali sorumluluğu 33'uncu maddede duzenlenmistir.


B. Tasfiye Memurunun 6183 Sayılı Kanunun Tatbikine Đliskin Gorevleri


Ote yandan yukarıda bahse konu edilen 32'nci madde hukmu gereği, tasfiye halinde 6183

sayılı kanunun uygulanmasıyla ilgili gorevlerin ifası da tasfiye memuruna gecer. Bu

hukumde anılan kanunun uygulanmasıyla ilgili gorevlerin, odeme dısındaki diğer tum

gorevler olarak anlasılması gerekir. Diğer bir ifadeyle tasfiye halindeki tuzel kisinin amme

borclarını odeme gorevi 32'nci madde hukmunde ayrıca ve ozellikle anılmıs olduğu icin, bu

gorev dısında kalan ve kanunun uygulanmasına iliskin diğer tum gorevlerin tasfiye

memurlarınca ifası gerekir.


C. Tasfiye Memuru Sıfatı Sebebiyle Mali Mesuliyet


6183 sayılı kanunun 33'uncu maddesi, tasfiye memurlarının sorumluluğunu duzenlenmistir.

Buna gore, tasfiyenin basladığını, uc gun icinde ilgili tahsil dairesine bildirmek zorunda olan

tasfiye memurları, amme idarelerinin her turlu alacaklarını odemeden veya odemekle uzere

karsılık ayırmadan tasfiye sonucunda elde edileni dağıtamazlar veya bunlar uzerinde herhangi

bir sekilde tasarrufta bulunamazlar.

Yukarıdaki hukme aykırı hareket eden tasfiye memurları, tahakkuk etmis ve edecek amme

alacaklarından sahsen ve muteselsilen sorumlu olurlar.

Bu sorumluluk, yapılan tasarrufların ifade ettiği para miktarını gecemez.

Ote yandan tasfiye memurlarının odedikleri borclar icin amme alacağı odenmeden kendilerine

dağıtım yapılmıs olan kisilere rucu etme hakları vardır.

Bu madde hukmunde de onem arz eden hususlar;


1

. Tasfiye sonucunda elde edilenin, amme idarelerinin her turlu alacaklarının odemeden veya

odemek uzere karsılık ayırmadan dağıtamayacağı ve bunlar uzerinde herhangi bir sekilde

tasarrufta bulunulamayacağı,


2

. Amme idarelerinin her turlu alacağı odenmeden veya odenmek uzere karsılık ayırmadan

tasfiye sonucunda elde edilen dağıtılır veya uzerinde herhangi bir sekilde tasarrufta

bulunulursa tasfiye memurunun bundan dolayı sahsen ve muteselsilen sorumlu olacağıdır.

Bu acıklamalardan anlasılmaktadır ki, bu maddede belirtilen sorumluluğun bahse konu edilebilmesi

icin, tasfiye sonucunda elde edilen bir değer ortaya cıkmıs olması ve bu değerden

amme idarelerinin her turlu alacağının odenmemis veya odenmek uzerede karsılık ayrılmamıs

olması gerekir.

Bu ise ancak bir incelemeyle veya yeterince yapılmıs bir arastırmayla ortaya konulabilir.

Vergi idaresinin tasfiye donemlerini ve islemlerini incelemis bu donemde ortaya bir artı değer

cıktığını ve bu değerden o donemde var olan sirket amme borclarının odenmemis veya

odenmek uzere karsılık ayrılmamıs olduğunu tespit etmesi gerekir.

Bu tespitler yapılmıs olmak kaydıyla odenmemis amme borclarından, tasfiye memuru bu

sıfatıyla sahsen ve muteselsilen sorumlu tutulabilir.


III. Tasfiye Memurunun Kurumlar Vergisi Kanunundan Doğan Sorumluluğu


Tasfiye ile ilgili duzenlemeler, 5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanununun 17'nci maddesinde

hukme bağlanmıstır. Tasfiye memurlarının sorumluluğu ise bu maddenin 7 numaralı bendinde

duzenlenmistir.

Buna gore, tasfiye memurları, kurumun tahakkuk etmis vergileri ile tasfiye beyannamelerine

gore hesaplanan vergiler ve diğer itirazlı tarhiyatlar icin Đcra ve Đflas Kanunun 207'nci

maddesine uygun bir karsılık yırmadan aynı kanun 206'nci maddesinde dorduncu sırada

yazılı alacaklılara odeme ve ortaklara paylastırma yapamazlar. Bu kuralın aksine bir

uygulama yapılmıs olması durumunda tasfiye memurları, bu vergilerin asıl ve zamları ile

vergi cezalarından sahsen ve muteselsilen sorumludur.

Ote yandan aynı maddenin 8 numaralı fıkra hukmune gore, tasfiye beyannamesi verildikten

sonra tasfiye islemlerinin incelenmesi gerekmektedir. Bu inceleme, tasfiye memurları

tarafından istenen ve tasfiye islerinin vergisel yonden incelenmesine iliskin bir incelemedir.

Yoksa idarenin gerek gormesi uzerine tasfiye halinde olsa dahi mukellefler nezdinde

inceleme her zaman yapılabilir.

Tasfiye memurlarının inceleme talepleri vergi idaresince uc ay icinde tamamlanıp ve

inceleme sonucunun da bir ay icinde tasfiye memuruna bildirilmesi gerekir.

9 numaralı fıkra hukmune gore, hukuki statuler, faaliyet gosterilen alanlar ve tasfiyeye giris

tarihindeki aktif buyuklukler dikkate alınarak tasfiyesi sonuclanan mukelleflerin tasfiye

donemlerinin incelenmemesi konusunda Maliye Bakanlığı yetkili kılınmıstır.

Tasfiye islemlerinin vergi kanunları acısından incelenmesi sonucunda kurumdan aranan vergilerin

olması durumunda bu vergilerin sonucu alınıncaya kadar tasfiye memurunun yukarıda

belirtilen sorumluluğu devam edecektir.

Bu kanundaki belirlemeler, yine tasfiye memurunun sorumluluğunun belirli sartların gerceklesmesi

durumunda ortaya cıkabileceğini gostermektedir. Diğer bir ifadeyle vergi idaresi,

tasfiye memurunun veya memurlarının tasfiye donemindeki islemlerini vergi incelemesine

tabi tutup ta inceleme sonucunda tasfiye memurunun kanunda belirtilen kurala uygun olarak

sirket adına tahakkuk etmis vergileri ile tasfiye beyannamelerine gore hesaplanan vergiler ve

diğer itirazlı tarhiyatlar icin Đcra ve Đflas Kanunun 207'nci maddesine uygun bir karsılık

ayırmadan aynı kanun 206'nci maddesinde dorduncu sırada yazılı alacaklılara odeme ve

ortaklara paylastırma yaptığı tespit edilirse bu durumda tasfiye memurunun sorumluluğu soz

konusu edilebilecektir.

Bu hukme gore tasfiye memuru vergi ve buna bağlı alacakları odemeden veya odenmek uzere

karsılık ayırmadan once, Đcra ve Đflas Kanununun 206'nci maddesinde yer alan birinci, ikinci

ve ucuncu sıradaki alacaklılara odeme yapabilecekti r.


IV. Tasfiye Memurunun Kanuni Temsilci Sıfatından Doğan Sorumluluğu


Bilindiği uzere, kanuni temsilcilerin amme alacağından dolayı sorumluluğu 6183 sayılı kanunun

mukerrer 35'inci maddesinde duzenlenmistir. Buna gore, tuzel kisilerin mal varlığından

tamamen veya kısmen tahsil edilemeyen veya edilemeyeceği anlasılan amme alacakları, kanuni

temsilcilerin sahsi mal varlıklarından 6183 sayılı kanunun hukumlerine gore tahsil

edilir.

Aynı maddede yer alan ucuncu fıkra hukmune gore ise, tuzel kisilerin tasfiye haline girmis

veya tasfiye edilmis olması, kanuni temsilcilerin tasfiyeye giris tarihinden onceki zamanlara

ait sorumluluğunu kaldırmaz.

Vergi Usul Kanununun 10 ve 333'uncu maddelerinde de, tuzel kisilerin tasfiye haline girmis

veya tasfiye edilmis olmasının, kanuni temsilcilerin tasfiyeye giris tarihinden onceki

zamanlara ait sorumluluklarını kaldırmayacağı hukme bağlanmıstır.

Yukarıda yer verilen hukumlerin mefhumu muhalifinden, tasfiyeye girisle birlikte sirketin

kanuni temsilcisinin tasfiye memurları olduğu sonucu cıkarılabilir. Diğer bir ifadeyle kanun

koyucu, sirketlerin kanuni temsilcilerinin (yonetim kurulu, yonetim kurulu uyesi, mudur,

limited sirket ortakları vb.) sorumluluğu tasfiyeye girisine kadar kabul etmis tasfiyeye

giristen sonraki sorumluluğu ise tasfiyeye girisle birlikte kanuni temsilci sıfatı da kazanan

tasfiye memuruna yuklemistir

Turk Ticaret Kanununun tasfiye ile ilgili hukumlerinden bir kısmı, anonim, limited, eshamlı

komandit ve kollektif sirketler icin ortak hukumlerdir. Bu kapsamda ortak hukumlerden olan

ve tasfiye halinde sirket organlarının gorev ve yetkileri ile tasfiye memurlarının sirketi temsili

konusunda duzenlemeler iceren iki madde hukmu dikkatimizi cekmektedir. Bunlar, 218, 219

ve 440'ıncı maddelerdir.

Kollektif sirketlerin tasfiyesiyle ilgili duzenlemeleri iceren kısımda yer alan ve tevkil baslıklı

olan 218'inci madde hukmune gore, tasfiye memuru gorevlerini, diğer bir tasfiye memuruna

veya ucuncu sahıslara devredemez. Bazı muayyen is ve islemleri ifa icin tasfiye memurları

iclerinden birini veya bazılarını yahut baska bir sahsı vekil tayin edebilirler. Temsil baslıklı

219'uncu madde hukmune goreyse tasfiye halinde bulunan sirketi mahkemelerde ve haricte

temsil yetkisi tasfiye memurlarına aittir. Turk Ticaret Kanunun 450'nci maddesi uyarınca bu

iki hukum anonim sirketler ve 552'nci maddesi gereğince limitet sirketler icin de

uygulanması gereken hukumlerdir.

Ote yandan limitet sirketler icin de gecerli olan ve Turk Ticaret Kanunun 440'ıncı

maddesinde yer alan hukumde tasfiye halindeyken sirket organlarına ait gorev ve yetkilerin,

tasfiyenin yapılabilmesi icin zaruri olan ve fakat mahiyetleri icabı tasfiye memurlarınca

yapılamayan muamelelere inhisar olacağı belirtilmistir.

6183 sayılı Kanunun 32'nci maddesinde bu kanunu tatbikiyle ilgili tum gorevlerin tasfiye

memurlarınca yapılacağına iliskin hukumden daha once bahsetmistik. Dolayısıyla 6183 kapsamında

yapılacak tum islemlerde tasfiye halindeki sirketi tasfiye memuru temsil edecek ve

bu islemlere iliskin tasfiye halindeki sirketce yapılması gereken odev ve gorevler tasfiye

memuru tarafından yerine getirilecektir.

Vergi Usul Kanununda tasfiye memuru ibaresi sadece 162'nci maddede anılmıs olup bu maddeye

gore tasfiye memurları, tasfiye kararlarını ve tasfiyenin bittiğini vergi dairesine

bildirmeye mecburdurlar. Anılan kanunun baska hicbir hukmunde tasfiye memuru ibaresi

gecmemektedir.

Vergi Usul Kanununun 8'inci maddesinde vergi sorumluluğu muessesesi icinde mukellef ve

vergi sorumlusunu tanımlamıs, ayrıca, kanuni temsilcilerin odevini (bu duzenleme icinde

sorumluluk ayrı bir fıkrada islenmistir), vergi kesenlerin sorumluluğunu ve mirascıların sorumluluğunu

duzenlemistir. Buna karsın tasfiye memurlarının Vergi Usul Kanununda

doğrudan tanımlanmıs bir sorumluluğuna iliskin duzenleme yapılmamıstır.

Bu durum, bizim Vergi Usul Kanunu kapsamında olan hususlarla ilgili odev ve sorumluluklarının

doğrudan tasfiye memuru olarak değil ve fakat kanuni temsilci olarak yapılacağı seklindeki

bir kanaate varmamıza sebep olmustur. Tasfiye donemlerinde vergisel odevler sadece

Kurumlar Vergisi Kanununda hukme bağlanan tasfiye beyannameleri verilmesiyle sınırlı

değildir. Vergi Usul Kanunu kapsamındaki tum (defter tutma, muhafaza etme, istendiğinde

ibraz etme, tum vergilerle ilgili beyannameleri verme, bilgi verme, tahakkuk eden vergileri

vadesinde odeme vb.) odevleri yapması gereken normal sartlar altında sirketlerin kanuni

temsilcileridir. Ancak tasfiyeye girmis bir sirketin tasfiye memuru tayin edilmis olması

durumunda normal zamandaki kanuni temsilcilerinin (yani A.S.'lerde sirket yonetim kurulu

veya yonetim kurulu uyesi mudurler, ltd. sirket ortakları v.b bunların tasfiye memuru

olmaması sartıyla) bu gorevleri yapma yetkileri kalmamaktadır. Tasfiyeye girisle birlikte

gerek Turk Ticaret Kanunu gerekse Vergi Usul Kanununun 10'uncu maddelerinin birlikte

değerlendirilmesi sonucunda tasfiye halindeki sirketin tasfiye donemlerinde kanuni

temsilcisinin tasfiye memuru olduğu bu sebeple de tasfiye doneminde Vergi Usul Kanunu

kapsamına giren mukellefiyete iliskin tum odevlerin tasfiye memurunca ancak kanuni

temsilci sıfatıyla yapılması gerektiği soylenebilir. Zira bu donemde Vergi Usul Kanunu

kapsamındaki odevlerin "tasfiye memurları'nca yapılacağına dair acık bir hukum yoktur.

Turk Ticaret Kanununun ilgili hukumleri cercevesinde tasfiye halindeki sirketi tasfiye

memuru temsil ettiği icin Vergi Usul Kanununun 10'uncu maddesindeki hukum uyarınca ve

kanuni temsilci sıfatıyla, tasfiye memuru tasfiye donemindeki islemler ve vergisel odevleri

yapmakla yukumludur. Bu gorevlerin yapmadığı zaman, orneğin katma değer vergisi beyannamesini

vermediği zaman ortaya cıkan vergi ve cezalardan tasfiye memuru kanuni temsilci

sıfatıyla sorumludur ve bu vergileri vergi idaresi tasfiye memurundan Vergi Usul Kanununun

10 ve 333'uncu maddeleri ile 6183 sayılı kanunun mukerrer 35'inci maddesi uyarınca arar ve

takip eder.


IV. Değerlendirme ve Sonuc


Yukarıda yapılan acıklamalara gore, tasfiye haline giren bir sirketin tasfiyesini yurutmek uzere

tayin edilen tasfiye memurunun gorevleri ve sorumluluklarına iliskin kuralların Turk

Ticaret Kanunu, Vergi Usul Kanunu, Kurumlar Vergisi Kanunu ve 6183 sayılı Kanunda yer

aldığı anlasılmaktadır.

Tasfiye memurunun hem bu sıfatı hem de kanuni temsilci sıfatı sebebiyle gorevleri ve

sorumlulukları olduğu, aynı kiside farklı sıfatlar sebebiyle ortaya cıkan bu sorumlulukların

nerede baslayıp nerede bittiğinin acıklığa kavusturulmasının gerektiği dusunulmektedir.

Kanaatime gore, tasfiye memuru, tayin edildiği tarih ile azledildiği tarih arasındaki

donemlerde oncelikle kanuni temsilci sıfatıyla Vergi Usul Kanunu kapsamındaki

mukellefiyetle ilgili tum odevleri yapmakla gorevli ve sorumludur. Dolayısıyla tasfiye

doneminde tasfiye memurunun Vergi Usul Kanunu kapsamına giren odevleri yapmamıs

olmasından doğan ve sirket malvarlığından tamamen veya kısmen alınamayan vergiler ve

buna bağlı alacaklar tasfiye memurundan kanuni temsilci sıfatıyla ve Vergi Usul Kanununun

10 ve 333'uncu maddelerine istinaden aranmalı ve eğer bunlar vadesinde odenmemis ise 6183

sayılı kanunun mukerrer 35'inci maddesine istinaden takip edilmelidir. Anlasılacağı uzere,

tasfiye memurunun kanuni temsilci sıfatıyla sorumlu tutulabilmesi, kanuni temsilcilik

sebebiyle yapması gereken gorevleri yapmamıs olması sartına bağlıdır.

Tasfiye doneminde, tasfiye memurunun gorevli olduğu donemden onceki donemlerde

ve/veya gorevli olduğu donemde ortaya cıkmıs olan sirketin amme borclarından tasfiye

memurunu 6183 sayılı Kanunun 32 ve 33'uncu maddelerine istinaden sorumlu tutabilmek icin

gorevli olduğu donemde tasfiye memuru olduğu sirkette bu amme borclarını odeyebileceği

bir değerin (kanuni tabirle elde edilenin) ortaya cıkmıs olması ve bu değer olduğu halde bu

borcları odemediğinin anlasılması ve tespit edilmesi gerekir. Anlasılacağı uzere, tasfiye

memurunun 6183 sayılı yasadaki sorumluluğu, ortaya cıkan bir değerin var olması ve buna

rağmen amme borcunun odenmemis veya karsılık ayrılmamıs olması sartına bağlıdır. Bu ・・art

gerceklesmis olmadıkca tasfiye memurunu bu tur vergi ve alacaktan sorumlu tutmak soz

konusu edilmemelidir.

Kurumlar Vergisi Kanunundaki sorumluluk ta sarta bağlı bir sorumluluktur. Bu ・・art, tasfiye

memurunun tasfiye sonucunda ortaya cıkan değerden, vergiler ve buna bağlı alacakları

odemeden veya odenmek uzere karsılık ayırmadan Đcra ve Đflas Kanunun 206'nci maddesinin

4'uncu sırasındaki alacaklılara (1-3. Sıradakilere odeme yapabilir) odeme yapması veya bu

değeri ortaklara paylastırmıs olmasıdır. Yapılan inceleme sonucunda bu sartın gerceklesmis

olduğu saptanmıs ise o zaman tasfiye memurunu kurumlar vergisi ve buna bağlı alacaklardan

sorumlu tutmak mumkundur.

* Bu makale Mali Pusula Dergisi, Eylul 2008 Sayısında yayınlanmıstır.